团伙化财务造假、第三方协同串通舞弊是损害资本市场信息披露质量、侵蚀诚信根基的突出顽疾。  

       对此，新修改的注册会计师法（以下简称新法）精准发力，搭建覆盖造假全链条的精准追责体系，通过全面提高行业违法违规成本、延伸追责覆盖主体、重塑审计权责边界，打破系统性造假、第三方配合造假“利益链”“生态圈”，赋予注册会计师对抗造假的底气，为资本市场的高质量发展筑牢法治防线。

立体化追责筑牢审计底线

       此次修改的重点之一是构建“经济处罚+资格剥夺+终身禁业”立体化追责体系。新法第四十七条将违规出具报告的最高罚款额度由违法所得5倍提升至10倍，对严重违规行为可暂停执业、吊销执业许可，对出具虚假报告涉刑的从业人员依法实行终身禁业，系统修正此前“重机构、轻个人”的监管短板。

      北京国际人力资本集团股份有限公司常务副总经理曾兆武认为，这不仅是对监管制度的关键升级，更是对审计追责逻辑的底层重构。

      一方面，责任颗粒度逐层下沉。过往的处罚重心多落在会计师事务所层面，罚款成为机构的经营成本，而对审计决策具有重要影响的签字注册会计师，其个人责任承担仍有不足。新体系形成经济罚没收益、资格罚限执业、恶性舞弊出局的约束链条，全面覆盖机构与相关责任人员，让每一次签字、每一次质控决策都和个人的职业前途深度绑定。

      另一方面，惩戒逻辑前置延伸。10倍违法所得的罚款打破违法获利空间，终身禁业将违规风险从“一次性罚款”变成“终身烙印”。这种收益有限、代价巨大的预期，将从源头打消机构及执业人员的妥协念头，促使从业者将准则内化为自主执业操守。

       针对业内关于“终身禁业是否过于严苛”的疑虑，曾兆武强调，新法并非对所有违规“一棍子打死”，一般程序瑕疵用经济处罚纠正，情节较重的用资格罚约束，只有触及刑事犯罪的恶性造假才适用终身禁业，体现了“严中有度、罚责匹配”的科学立法原则。

       当然，这套体系的影响远不止于审计行业，它会沿着审计链条向上市公司、资本市场逐层传导，形成深层震慑与正向推动作用。

       在以往实践当中，部分上市公司通过施压、更换事务所干预审计结论。但在新法立体追责的约束下，将有更多事务所敢于说“不”，抵制不合理要求。当“所有人都不敢做”成为常态，上市公司试图通过更换审计机构来掩盖财务问题的路径将被彻底切断。这种审计底线的收紧，将倒逼上市公司从被动的财务端合规升级为主动的治理端合规。

       更重要的是，这套追责体系不是孤立的制度调整，它向上衔接刑法修正案（十一）的刑事追责，向下衔接证券法的行政惩戒，联动证券集体诉讼的民事赔偿机制，形成“刑事+行政+民事+行业禁入”的惩戒闭环，为资本市场全面注册制筑牢制度底座。

     “这套体系看似加重了处罚，实则通过强约束重构了审计、企业、市场三者的良性关系。短期来看，全市场的合规约束显著收紧；长期视角下，违规套利带来的不公平竞争被消除，资本市场财务信息质量将迎来系统性提升。”曾兆武说。

全链条机制击穿造假生态圈

     系统性财务造假屡禁不止，核心在于其背后往往盘踞着一个庞大的造假“生态圈”。在多种利益驱动下，财务造假主体通过虚构业务、资金空转等手段串联起整条利益链，客户、供应商等配合提供虚假资料文件，甚至出现专门组织造假的掮客、团队，严重干扰注册会计师执业。

       新法新增第四十九条，将委托人、被审计单位以外所有串通、唆使出具虚假报告的单位与个人纳入追责范畴。同时，明确提供虚假会计资料、协助造假需承担法律责任。

     “在证监会查处的上市公司财务造假案件中，70%存在第三方协同造假。”北京工商大学教授王鹏程表示，这类行为隐蔽性强、危害性大，严重破坏审计有效性，侵害中小投资者权益。此次修改落地学界呼吁多年的全链条追责规则，清晰划定被审计单位与协同造假第三方的法律责任，是对党中央打击系统性财务造假要求的落实，能够有力打击财务造假、破除造假利益链条。

      中央财经大学会计学院院长吴溪进一步表示，会计信息质量的保障既需要审计服务供给侧的努力，更需要净化会计信息编制端的环境。在全链条追责机制上，新法至少有五个条款涉及其他单位和个人：一是规定其他单位和个人不得提供虚假会计资料和文件；二是明确违反该规定的法律责任；三是规定注册会计师可根据需要查阅与被审计单位相关的单位和个人的会计资料和文件；四是明确其他单位和个人串通或唆使会计师事务所或注册会计师出具虚假报告的处罚；五是专门规定违反本法规定、构成犯罪的，依法追究刑事责任。这一系列规定精准针对被审计单位企图串谋的相关方，加大串通和配合的难度，有效体现过罚相当。

      在曾兆武看来，全链条追责机制的核心意义是打破造假主体“法不责众”的侥幸心理，构建起“发起者必担责、配合者同担责、把关者守底线、技术端强支撑”的完整责任闭环。

       他分析道，过去第三方配合造假往往无风险赚好处，违法成本与收益严重不匹配。新法将“其他单位、个人”全部纳入追责范围，任何第三方主体再想配合企业造假，都要掂量自身法律风险。同时，追责机制与金税四期数字化监管形成协同合力。过去，大数据筛查发现第三方协同造假线索，却缺少针对性处罚条款，难以形成有效震慑；如今，法律层面全覆盖追责主体，线索查实即可一查到底。这倒逼企业加快业财税一体化的合规体系建设，用真实业务数据支撑财务核算，从底层消除造假空间。

     “当造假的每一个环节都背负法律风险，利益链上的每个主体都暴露在数字化监管之下，系统性造假的‘生态圈’自然失去了生存土壤。”曾兆武表示。

权责对等破解“不敢查、查不动”

       长期以来，行业深陷权责倒挂困境：注册会计师要为审计报告背书，却常因企业刻意隐瞒资料、系统性造假“背锅”；而掌握全部原始信息的被审计单位，反而能通过屏蔽信息、选择性提供资料转嫁责任。

       对此，新法第十九条、新增第五十一条，明确注册会计师查阅相关单位和个人会计资料及文件的执业权利，首次以法律形式明确被审计单位对提供资料的真实性、完整性负责及违规责任，从根源化解审计人员“深挖疑点、延伸核查处处受阻”的难题，实现审计双方权责对等。

     “提高审计质量既需要提升注册会计师如实报告发现问题的意愿，也需要保障注册会计师切实发现问题的能力。”吴溪表示，新法通过增加注册会计师的取证范围和能力，提升注册会计师审计的“生产力”，同时对被审计单位与相关单位和个人的串通造假企图形成震慑。注册会计师应基于对被审计单位重大错报风险的评估，利用好新法赋予的执业权，合理确定取证范围。

      王鹏程认为，2024年修改的会计法已有企业资料真实性相关要求，新法的重申进一步提升各方配合审计义务的法定严肃性，有效弥补审计执业权限的不足。不过，相关条款落地仍需配套完善，细化拒不配合审计核查的处罚标准，保障法定查阅权落到实处。

       曾兆武对此进行了深入剖析。他指出，新法明确资料真实性主体责任，厘清追责边界，化解审计“不敢查”的顾虑，确立“信息源头方负责、核查把关方尽责”的对等框架。若企业伪造凭证、隐瞒业务、唆使第三方阻挠核查，核心法律责任由上市公司承担；审计只要充分履职，就无需为企业恶意造假过度承担责任。这让审计卸下思想包袱，敢于对可疑交易、异常往来一查到底。

       同时，法定跨主体查阅权打通信息壁垒，解决“查不动”的实操困扰。曾兆武表示，过去审计延伸核查最大的阻碍是第三方配合缺乏法律强制力。新法将查阅权上升到法定层面，无论是隐匿的关联主体还是上下游交易对手，都负有配合义务，拒绝配合审计核查本身即构成违法。审计可顺着资金流、业务流穿透追踪，挖出藏在体系外的造假环节。

       这一变化也倒逼企业合规前置。曾兆武表示，企业应全面梳理关联交易和重大交易的审计证据链，建立配合审计的标准化流程，向管理层普及新法追责规则，将新法学习作为内部合规升级契机。

       在此基础上，他提出对“合理商业判断”保护的思考。他指出，会计处理中存在大量需要专业判断的领域，如收入确认、资产减值等。如果惩戒压力导致审计师对企业的合理判断过度质疑，要求企业“就低不就高”，可能会扭曲财务报表的真实反映。因此，配套制度应对注册会计师“过度保守”导致的审计偏误给予关注。

来源：《中国会计报》2026年7月31日1、4版，“中国注册会计师协会”微信公众号